完善我国政府财务报告体系的思考
杨桂宇
【摘要】? 政府会计的最终产品是政府财务报告，科学的财务报告体系有利于提高政府财政透明度和建设民主财政，强化公共受托责任。我国现有的财务报告体系尚不尽完善。文章在阐述政府财务报告体系基本理论的基础上，结合其他国家政府会计体系的改革，分析我国政府财务会计报告体系存在的问题，并提出完善建议。
【关键词】? ?政府财务报告体系;思考
【中图分类号】? F275? 【文献标识码】? A? 【文章编号】? 1002-5812（2019）04-0070-02
我国现行的政府财务报告体系来源于1997年预算会计改革以后所形成的预算会计报告体系。为规范政府的会计行为，保证会计信息质量，2015年，财政部发布了《政府会计准则——基本准则》，并于2017年1月1日开始实行。为适应权责发生制政府综合财务报告制度改革需要，2017年10月财政部又印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，自2019年1月1日起施行。本文在分析政府财务报告体系基本理论的基础上，针对我国政府财务报告体系存在的问题，提出了相应的建议。
一、政府财务报告体系基本理论
（一）政府财务报告体系。政府财务报告是指为信息需求者编制的以财务信息为主要内容、以财务报表为主要形式、全面系统地反映政府财务受托责任的综合报告。我国的政府财务报告由文字说明和财务报表两部分组成，反映政府在一个会计年度内的财务状况和现金流量，是对政府财政环境的一种反映，也是制定财政中长期规划的重要依据。
（二）政府财务报告主体。政府财务报告主体是界定政府财务报告范围的关键因素，直接决定了政府披露的财务信息的广度和深度。主体的界定原则应当从信息使用者的角度来考虑，最重要的是所披露的主体信息的范围以及信息的可靠性，即坚持适度披露原则和可靠性原则。政府财务报告主体是各国政府会计改革的重点和难点，随着时代和社会的发展，要对政府财务报告主体及时作出科学调整。
（三）政府财务报告编制的会计基础。会计基础的确认是会计计量的一个重要方面，目前公认的会计基础有两种，即收付实现制和权责发生制，另外在这两种会计基础上又衍生出介于它们之间的其他两种形式——修正的收付实现制和修正的权责发生制。修正的收付实现制是指在收付实现制的基础上，在一个政府会计年度结束时加上一个附加期，可能是一个月也可能是两个月;修正的权责发生制是根据财政管理的需要，在采用权责发生制的同时，保留了一定程度和范围的收付实现制做法。
（四）政府财务报告的目标。关于政府财务报告的目标，目前学术界主要有两种观点：受托责任观和决策有用观。受托责任观主要是对政府资源受托的管理进行反映。政府和公众之间的关系相当于委托和代理的关系，政府是代理人，公众将资源交于政府手中，政府自然有责任让公众以恰当的方式了解自己受托资源的履行情况。而决策有用观则是政府向受众提供能帮助他们进行一定的经济决策的信息。
二、政府财务报告的国际比较
（一）从会计报告主体的角度看。关于会计主体问题的探讨主要有三种，一是以政府作为披露主体，比如法国、德国。二是以基金作为披露主体，比如美国的州和地方政府会计。三是“双主体”，即单位主体和基金主体并存，比如美国联邦政府、英国、加拿大、澳大利亚，“双主体”模式不仅将政府作为一个单独的会计主体进行核算和报告，将基金也作为一个独立的会计主体进行核算和报告，所以政府的受托责任得到极大的体现。
（二）从会计基础的角度看。美国联邦政府以权责发生制作为政府财务报告的会计基础进行会计确认，而对于总统预算报告则采用收付实现制，主要目的在于评估本年的财务计划是否合理，以及对下一年度的计划进行规划。法国同样将两种会计基础都应用于政府会计报告之中，但关于两种会计基础的应用分类很明晰，在预算会计中使用的是收付实现制，在政府会计报表中使用权责发生制。
（三）从财务报表编制程序的角度看。美国联邦政府在年度财务报表编制好以后，先由外部审计机构进行审计，再经国会审议最后向社会公众公布。法国的政府财务报告，在初步完成政府财务报表以后将其提交给审计法院，由审计法院提出审计意见，然后再进行修改，最后按顺序交由最高行政法院和总统内阁会议进行审查。
现今的世界越来越趋向于经济的一体化，“双主体”模式、权责发生制和收付实现制并用的会计基础模式、财务报告要经过外部的审计进行审查等方面，都值得我们研究借鉴。当然，我们不能一味地照搬照抄西方国家的经验，而是应结合自身的实际，稳步推进，逐步建立与国际接轨且适合我国国情的政府财务报告体系。
三、我国政府财务报告体系存在的问题
（一）政府财务报告主体方面。目前政府财务报告主体采用的界定标准是基金核准分配标准，采用的主体模式单一，且预算主体和报告主体相同。各级基层政府既有预算职能，又是政府财务报告的主体，使得政府会计还是在政府预算主体的层面进行核算，且会计主体的核算范围比较狭窄，不能很好地反映政府资产负债信息的全貌。
（二）政府财务报告目标方面。目前我国政府会计信息的使用者多为上级或本级管理者，主要还是对内的财务报告，使用者多是政府监督管理部门以及立法机关，还没有将普通公众等作为政府财务信息的主要使用者之一。随着经济社会的发展，普通公众对于政府财政情况也有着迫切的了解要求，特别是特殊群体，比如持有政府债券的公众等。
（三）政府财务报告基础方面。长期以来，政府财务报告的基础是收付实现制，随着社会主义市场经济体制和管理体制的改革，收付实现制主要存在以下弊端：一是不能全面反映政府财务状况，如“隐形负债”没有全面披露出来。二是难以准确反映政府提供的公共產品、公共服务成本，如公共资源，有的在账上没有单独核算反映，有的是由政府和社会公益力量合资建造，缺少准确的原始会计计量资料，因此也不能很好地披露。三是与政府绩效评价体系不相适应，政府的绩效评价可以使政府的运行机制更加完善，但是需要两个前提条件：有准确的政府部门财务状况和公共服务成本的信息。然而收付实现制并未核算产品和服务所耗用的成本，也没有提供成本和效益配比的情况，这就导致一些政府部门经营运行的责任很难得到认定，从而给政府的绩效评价带来困难。
