会计史料问题研究
王遂昆
【摘 要】 史料是会计史研究的前提和基础。对待史料的态度及史料建设的完备程度是衡量会计史研究水平和学科建设的一个重要标志。目前，史料整理与研究仍处于会计史研究的“边缘”地带，史料意识薄弱和史料建设迟滞已成为阻碍会计史研究和学科建设可持续发展的瓶颈之一。从进一步发展会计史研究和提升会计史学科地位的战略角度考虑，需要重视和加强史料整理与研究工作，应当把史料基本理论及方法论研究作为会计史研究的基础方向确定下来。
【关键词】 会计史; 会计史料; 审计史料; 史料整理
【中图分类号】 F230? 【文献标识码】 A? 【文章编号】 1004-5937（2021）02-0145-04
一、引言
历史研究离不开史料。史料蕴含着丰富的历史信息，会计史研究应当建立在充实可靠的史料基础上，重视史料是创新会计史研究、推动会计史学科发展的必由之路。史料建设的完善程度在一定意义上标志着当前会计史研究的水平，也预示着今后会计史研究和学科建设的发展前景。迄今为止，法制史、财政史等学科已分别形成了完整的史料整理和研究范式，并产生了丰富多样的研究成果。然而，史料的重要性目前尚未得到会计史学界的普遍认知，史料整理与研究仍处于迟滞乃至不被理解的状态。除了一些史料汇编性论著外，对会计史料基本理论和方法论的探讨至今仍付之阙如，这种状况阻碍了会计史学术研究的深化与学科地位的提升，是会计史研究处于边缘化困境的重要导因。会计史料研究需要从自发、零散的状态迈向系统化、理论化的高级阶段，这是当前会计史研究和学科建设迫切需要解决的问题。本文尝试对会计史料的概念、特点和分类等基本理论问题进行探讨，并进一步分析重视和加强会计史料整理与研究工作的现实必要性，以期更好地推进中国会计史学术研究的深化和学科建设的稳步发展。
二、会计史料基本理论问题探析
史料对推进会计史研究和学科发展具有重要意义，目前迫切需要学界对会计史料的基本概念、主要特质等基本理论问题进行探讨并形成基本共识。
（一）会计史料基本概念界定
会计史料是指反映特定历史原貌的事实材料，包括文字、实物和口传等形式，它是了解人类社会会计实践活动演进历程的唯一载体。会计史料有其特定的材料范围，对其概念进行界定必须谨防如下两种缺陷：
一是把会计史料简单解释为“历史材料”。这种定义过于笼统和宽泛，会出现“定义过宽”的逻辑错误。“历史材料”包括理论材料和事实材料。马克思辩证唯物史观、史学名家论断等理论材料是会计史研究的理论依据，事实材料如出土文献、账簿档案等则为会计史研究提供事实依据。会计史料反映的是客观存在的历史事实，它并不完全等同于历史材料，仅仅指其中可以作为证据来使用的事实材料。不是任何“历史材料”都可以随便作为会计史料使用，应防止将会计史料的范围随意扩大，否则，会计史研究就会失去严谨性。比如，《会计发展史》教材中有关夏代会计的描述就不具有史料价值，因为作者已经对《史记》《尚书》等传世文献中的夏代会计史料进行了大量概括、提炼等改造工作，教材内容反映的是作者对夏代会计的认识，而不是对该时期会计活动原貌的直接描述。
二是把会计史料单纯解释为“历史遗迹”。这类定义认为只有人类历史的直接遗存，如居延汉简、走马楼三国吴简、明清内阁大库档案等直接史料才能算作会计史料，而把那些由后人著述的典籍文献，如《玉海》《册府元龟》等间接史料排除在外，这样的定义过于具体和狭窄，也是不科学的。会计史料不仅指没有经过后人加工整理的直接史料，而且应包括仅仅对直接史料进行整理和编纂工作，绝大部分内容还是对历史事实原貌进行描述而形成的间接史料。在会计史研究中应尽量搜集和利用直接史料，因为它是一切间接史料的源头，可信度和利用价值较高。由于年代久远，许多直接史料已亡佚毁损，无从查阅，在缺少直接史料的情况下可以使用与之最接近的间接史料。只不过对间接史料要抱着“多闻阙疑”的态度进行交叉互证，以便对会计史实做出正确的分析和判断。
（二）会计史料的主要特质
与其他学科的史料相比，会计史料具有自身的特殊性。认识会计史料的特点，有助于开展史料整理与研究工作，也有利于提高会计史料利用的科学性。
1.散乱糅杂、分布无序
自春秋战国以来中国历代封建王朝大都奉行重农抑商的基本政策，中国传统文化以农业为本，以商业为末，主流社会意识长期推崇耻于言利的义利观。这使得传世典籍文献虽然浩如烟海，但其中的商业经营活动资料和会计活动记录却十分零碎、分散，甚至隐藏在字里行间或者躲藏在文字的背后难以寻觅。会计史料所依存的载体具有多样性，除来源于正史、政书、类书等典籍文献外，还需要从甲骨铭文、简牍文献、黑水城文书等考古文献以及从明清内阁大库档案中辑录。因为会计史料零散杂乱、分布无规律，查找起来如同沙里淘金一样难度较大，需要加以分类和整理，使之条理化以便交流、传播和利用，这不仅需要研究者具备必要的史学专业知识和技能，而且需要在史料搜集与整理中付出艰苦努力。
2.真伪并存、瑕瑜互见
史料是前人活动的记录，其产生是一种偶然、随机和自然的无序过程[ 1 ]。会计史料因年代久远、人为改动等诸多原因存在含混、错谬、缺漏等问题，其真伪、年代和用途往往不易确定。审查和考证史料的真伪與价值大小是正确运用会计史料的前提。比如，目前所知的与“宰夫”职掌有关的代表性史料主要来源于《国语》《左传》和《周礼》。由于《周礼》成书的年代较晚，内容颇多争议，如果仅凭其中的有关记载就认定“宰夫”从事的是政府审计工作，进而认为国家审计起源于西周时期，这种观点恐有偏颇，应结合相关考古资料和其他文献加以论证，以增强说服力[ 2 ]。应持质疑、批判之态度来分析会计史料，只有搞清其确切含义才能恰当地加以使用，对会计史料不问来源和出处、不作相互补充和印证的做法是不正确的。
（三）史料是会计史研究的前提和基础
史料是历史事实的载体，利用史料能够澄清历史事实。会计史研究需要史料支撑，以史料为依据进行合理判断，离开史料会计史研究便无从谈起。史料越翔实、可靠，会计史研究便越具体而深入。只有详细、全面地占有史料，对史料进行准确解读和运用，才可能克服历史唯心论和形而上学，并对人类会计活动的历史进程和演变规律做出合乎实际的解释。“论从史出”，史料对历史研究的重要性早已被学界公认。例如史学家阿克顿认为“历史科学只是收集历史资料的艺术”[ 3 ]，中国“史料学派”的代表人物傅斯年也强调“史学便是史料学”[ 4 ]，认为史学就是史料整理和编辑之学。以上两种观点虽然有些偏激，但谁也不能否认史料研究是从事会计史研究必备的基本功和治学的基本途径。会计史研究的进展或突破，在很大程度上取决于所掌握史料的数量和质量，尤其是取决于新史料的发现与深度研究。例如，新郑战国牛肋骨墨书账簿和尹湾汉墓简牍《集簿》的发现，就分别填补了缺少战国时期民间会计账簿和汉代郡国上计报告实物的空白，能够为研究古代社会民间会计核算和汉代郡国上计制度提供珍贵的直接史料。史料研究作为会计史研究的一项基础性工作，在任何时候都必须得到应有的重视。
（四）会计史料研究是一门独立的学问
会计史料研究有自己独立的学术价值、治学方法和研究范围，需要将其作为一门学问来认知和构建。会计史料研究具有独立的研究领域和学术规范，是一项严谨的科研工作，需要一套严密的科学方法。史料是会计史研究的前提和基础，需要在史料发掘、整理和史实考证等方面下足功夫，而后才能服务于会计史研究，这会涉及史料的数量、真伪和可信度等问题。会计史料从发掘、整理到成为准确可信的史料，应按照特定的原则和方法进行搜寻、辨伪和训诂等一系列艰苦、细致的研究，这既需要综合利用人文社会科学甚至是自然科学的知识，还需要古文字学、考古学等诸多学科的辅助才能进行，是综合利用各种科学知识从事专业研究的一门学问。会计史料学是对史料及史料工作进行专门研究的一门学问，其重在“阐述搜集、整理、鉴别和利用史料的方法与规律”[ 5 ]，以便为进一步开展会计史研究提供有价值的基础材料。会计史料研究能够发展成为一门独立的学问，是现代社会学术分工日趋精细的客观要求。
三、会计史料整理与研究相关问题探析
史料问题与会计史研究几乎是同步发生的，随着会计史研究的深化和学科建设的发展，会计史料整理与研究的重要性日益彰显，需要及时从自发、零散的状态迈向系统化、理论化的高级阶段。
（一）会计史料整理与研究的现状及反思
由于历史和现实的原因，会计史料整理与研究没有受到足够重视。史料问题已成为制约会计史研究和学科建设可持续发展的“瓶颈”之一，亟待引起学界的关注。
1.会计史料研究队伍薄弱，整体研究水平有待提升
目前学术界对会计史研究的关注度不高，从事会计史研究的学者不多，其中专职从事史料研究的人员更为稀缺，尚不能满足会计史研究和学科建设可持续发展的需求。会计史料研究还停留在“各自为战”的境地，并且主要通过师承关系来掌握史料基本知识与研究技能，基本上属于自发、封闭状态，会计史料基本理论在搜集、考证等研究方法上尚缺乏基本共识，未能形成一个适应现代会计史研究和学科发展需要的完整体系，整体的史料研究水平亟待提升。会计史料研究显得较为零散无序，存在较为突出的单一化和重复化现象，也未能形成有效的史料累积性建设机制，其他学者在从事相关研究时仍需要付出不必要的重复劳动，很容易造成研究视野封闭、研究内容重复等诸多无谓的学术浪费，从而影响了会计史学术研究创新和学科建设的步伐。
2.史学研究思维较为缺乏，尚未普遍形成重视会计史料的自觉意识
史料研究涉及史料搜集、鉴别等复杂工作，需要具备一定的专业素养和技能。多年来，从事会计史研究的学者大多是学会计出身，没有或者较少接受过史学方面的专业化教育，史料的重要性没有受到应有的关注，史料整理与研究仍处于迟滞乃至不被理解的状态。史料整理与研究看似简单实则异常艰辛，面对浩繁的文献和辛苦的考证，许多人基于成本收益考量，往往将史料工作视为畏途，不愿意过多花费时间和精力。由于对会计史料所下的工夫有限，新出史料越来越少，只能重复使用既有史料，在著述中经常出现引用史料掐头去尾、断章取义和随意解读，甚至出现史实性错误等现象，由此使研究失去严肃性和严谨性。由于会计史料的限制，研究中存在简单化、粗糙化倾向，许多研究其实是在“炒剩饭”，很难取得突破性的成果。
3.对会计史料缺乏系统整理和理论探讨
多年来，学界对史料学和会计史学的界限认识不清，把史料工作单纯定位于史料的发掘和鉴别，并且多集中于个案琐碎史实的考证，史料的系统整理较为欠缺，更缺乏较为深入的史料理论探讨与工作方法研究。史料整理与研究长期处于会计史研究的“边缘”地带，在总体上进展缓慢，而且未能跳出对史料进行简单的介绍和汇编阶段，迄今为止尚无一部专门探讨会计史料基本理论和方法论的史料学专著问世。与法制史、财政史等学科丰富多样的史料研究成果相比，会计史料整理与研究的差距不可谓不大。由于史料基本理论和方法论研究的薄弱和滞后，会计史料整理与研究往往被当成是“剪刀加浆糊”式的简单劳动，其学术性至今仍受到轻视，学科价值也一直难以得到承认。
（二）重视和加强会计史料整理与研究的现实必要性
史料问题事关会计史学术研究和学科发展，也与中国传统会计文化的传承密切相关，重视和加强会计史料整理与研究具有重要现实意义。
1.有利于促进会计史学科的整体性建设与发展
凡成熟的学科必有相对稳定的史料基礎，历史类学科在具体建构和发展过程中都需要解决自身的史料问题，没有史料基础的学科是不成熟、不完整的，其学科地位也难以得到社会的普遍认可。会计史研究发展到一定阶段，必须重视史料意识培养和史料建设问题，也需要依靠史料基础来提升自身的学科地位。史料学的构建是会计史研究发展成为一门独立学科所不可或缺的，也是会计史学科发展成熟的一个重要标志。会计史料整理与研究的滞迟，以及会计史料学学科建设的缺失，是至今尚未建成完善、成熟的会计史学科体系的一个重要因素，也是会计史研究目前处于边缘化困境的重要导因之一。
2.会计史研究可持续发展的需要
史料研究是会计史研究的一部分，其内在地体现了研究者个人的洞察力及其重构历史的动机。其一，史料研究不仅是会计史研究的基础阶段，而且贯穿于会计史研究的全过程，会计史研究不能脱离史料整理与研究工作;其二，史料研究本身也是会计史研究的专门领域，史料研究方法运用得当，不仅可以改变或修正已有的某些结论，而且可以开辟新的研究路径。在会计史研究中有时会因史料纷繁复杂而感到难以入手，但大多数情况则是因史料不足而感到困难。会计史研究的创新和研究领域的开拓在很大程度上取决于能否突破史料研究的瓶颈，但也离不开史料整理及研究的完善程度。目前，人类会计活动的演进历程已经基本理顺，但仍有不少重大问题，如龙门账的真相等，由于缺乏史料佐证而处于悬而未决的状态亟待厘清。新时代需要认真思考会计史料整理及研究的重要意义，这能从新的视角及方法上推进会计史研究的可持续发展。
3.传承与发展中国传统会计文化的需要
人类行为是文化的函数[ 6 ]，人类的会计行为必然会打上鲜明的本土文化烙印，包含着极其丰富的文化内涵。中国会计文明源远流长，自出现简单刻记和直观绘图等原始计量、记录活动伊始，中式会计的演进便显示出十分丰富的文化色彩，呈现出有别于其他会计文化的诸多特征。从上计、会计录到会计报告，以及颇具中国文化特色的会计体数码、记账符号、账簿名称和月份雅号等[ 7 ]，最终形成了中国博大精深的会计文化，也积累了丰富的会计文化遗产。史料客观地记录了会计活动的基本环节，是会计文化遗产的重要组成部分和基本表现形式之一，也是国家和民族的宝贵财富。不注重会计史料整理及研究工作，必将影响中国文化发展的民族特色和整体性体现，也不利于中华民族优秀会计文明的传承与发展。
（三）开展会计史料整理与研究的可行性分析
经过历代学人持续不断的努力，中国会计史研究目前已具有一定的史料积累，会计史料整理与研究工作应得到更多的重视。
1.会计史研究已具备一定的史料积累
言必有证，论从史出，是中国史学的优良传统[ 8 ]。从汉代朴学到清代乾嘉学派，前人在对待史料方面的一些方法和经验，如重博闻善择、重分析考辨、重金石之学与二重证据（即把传世文献与出土文献互相结合）等，对开展会计史料整理与研究具有重要借鉴意义。在会计史领域，李宝震、赵友良、郭道扬、方宝璋等学者把史料的搜集、考证视为附属于会计史研究的基础性工作，以深厚的学术功底和严谨的治学态度，在治史过程中积累了丰富的史料工作经验，也发掘出许多珍贵的原始史料。其中，郭道扬教授逐步摸索和开辟了甲骨铭文、简牍文献、明清档案等新的史料发掘渠道，进一步扩展了史料研究的视野，在会计史料的搜集与鉴别方面做出了重要贡献。自改革开放以来，中国会计史研究取得了可喜的成就，已具备一定的史料积累，为进一步开展会计史料整理与研究奠定了基础。对前辈史料研究的宝贵经验进行传承和发扬光大，对既存史料进行全面考察和遴选整理，是当代学人义不容辞的学术使命。
2.会计史料汇编工作已具备初步基础
随着对史料研究意义认识的加深，一些有识之士已经意识到史料研究的重要價值，并且身体力行，自觉投入到会计史料领域辛勤耕耘，形成了一些优秀成果。如方宝璋的《民国时期审计史料汇编》，魏文享的《民国时期之专业会计师论会计师事业资料汇编》等，这些成果主要表现为对史料的挖掘和编纂，既为学界同仁进行研究提供了便利的基础性资料，又为进一步开展会计史研究提供了具体切实的基础支撑。此外，政府有关部门和其他机构亦开始关注会计史料建设，会计史料研究交流平台不断构建。近年来，中国会计学会会计史专业委员会多次举办史料收集与整理专题研讨会，国家社科、教育部人文社科等各级基金项目都对史料研究高度重视，在其资助下各类历史资料数据库的建设项目越来越多，在会计史料整理与研究中应该很好地把握和利用这些便利条件。
（四）开展会计史料整理与研究需要关注的方向
会计史料整理与研究不能简单停留在史料的堆砌或者介绍层面，必须形成自己的理论体系和方法体系。借鉴其他学科史料学的内容，会计史料研究应围绕如下三个专题进行：
1.会计史料基本理论问题研究
会计史料基本理论问题主要定位于探讨会计史料概念等基本理论问题，以利于本学科学术规范的建立和学科理论研究的进一步开展。主要研究两方面内容：一是会计史料的基本概念、存在形态、分布范围及主要特质;二是会计史料学的研究任务、学科属性、学科规范和学术伦理。
2.会计史料方法论研究
会计史料方法论主要定位于探讨、搜集、鉴别、整理和利用会计史料的方法论和一般规律，以推动会计史料整理与研究的全面推进与整体提升。主要研究两方面内容：一是会计史料搜集、整理、鉴别和利用的原则与方法;二是会计史料与数字化技术结合问题。
3.会计史料辑要研究
会计史料辑要主要定位于对会计史料进行全面和系统的归纳、梳理与整合，为查找新史料提供线索或者路径，为进行会计史研究提供基础资料。主要研究三方面内容：一是不同时期会计史料的特点;二是不同时期与会计史料有关的文献、古籍数据库及检索工具;三是不同时期代表性会计史料的来源、内容和价值。
四、会计史料整理与研究中应注意的问题
（一）提高思想认识，摒弃不愿做会计史料研究的功利思想
推进会计史料研究是一项艰巨的挑战，更是一种使命的传承。态度决定一切，必须从思想上足够重视会计史料工作，进一步增强自觉意识和责任意识。史料工作是光荣而神圣的事业，相信随着学科建设的推进和史料意识的自觉，会计史料研究在不久的将来必有大的改观，只要持之以恒，相信会计史料研究是可以有所作为的。
（二）会计史料理论研究和汇编整理工作兼顾
一则要加强会计史料理论研究，进一步拓展会计史料研究的广度和深度。会计史具有跨学科性质，在史料搜集和整理等方面存在诸多特殊性，要善于打破学科壁垒，融合多元视角，充分借鉴相近学科史料研究的范式和成果，积极摸索会计史料研究的新途径与新方法。二则应积极开展会计史料的汇编与整理工作。加快推进会计史料的深入发掘，对积存于各级政府部门和散落于民间的账簿进行保护性搜集和整理，加强成型文献和史料索引的整理和出版，尽快拿出一些具有影响力的会计史料成果。
（三）积极推进会计史料数据库和学术交流平台建设
大数据时代会计史料研究应从观念、方法与手段等方面进行调整和突破，积极探索史料电子化、史料汇编与集成的数字化建设问题，以提高会计史料检索和利用的效率。各地档案馆应转变“重藏轻用”的观念，积极推进史料整理与史料数据库建设，推进基本史料的数字化进程，扩大数据库的开放程度;应摒弃将珍稀史料“敝帚自珍”的做法，打破人为原因造成的史料封闭与垄断状态，实现符合市场规范的资料共享，让会计史料发挥最大效应。
（四）重视会计史料人才队伍的培养工作
史料知识和方法论素养是培养教育出来的。应在大学本科和研究生阶段开设会计史课程，并把史料研究作为会计史课程教学中的一个专题或章节，讲授从事会计史研究必须具备的史料基本知识，提供史料搜集與研究的学术训练，以培养和提高学生的史料素养，使其掌握从事会计史料研究的基本技能和方法。要积极吸引和培养更多有兴趣、有天赋的学子投入史料研究队伍，共同推动会计史料研究理性、科学的发展。
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