领导干部海洋资源资产离任审计评价体系：基于资产负债表的分析
张露 俞雅乖
我国海洋资源种类多样、数量丰富，包括海洋生物资源、海洋空间资源和海洋旅游资源等，然而，过度的开发和利用，已导致海洋资源资产日渐稀缺。为解决我国日趋严重的资源环境问题，党的十八届三中全会提出：探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计。各沿海地区深入贯彻中央一系列文件精神，积极开展领导干部海洋资源资产离任审计工作，促使地方政府有效履行海洋资源资产管理和海洋生态环境保护的责任。
领导干部自然资源资产离任审计是中国特有的一种审计模式。国外的相关研究较少且大多是组织机构对资源环境的审计，相关的评价指标通常是以《指南》的形式提出，针对具体资源的审计评价指标体系研究较少涉及，且仅仅处于理论探讨阶段。国内关于领导干部海洋资源资产离任审计评价体系的研究也处于起步阶段，且并未和海洋资源资产负债表相结合，尚未形成统一的海洋资源资产离任审计评价指标体系。
基于此，本文基于海洋资源资产负债表的分析选取评价指标，并据此构建领导干部海洋资源资产离任审计评價体系，并确定指标权重，构建综合评价模型。最后，依托构建的评价指标体系和层次分析法，以舟山市海洋与渔业主管部门前任领导干部离任审计为例对评价指标体系加以运用，得出研究结论与建议。
一、领导干部海洋资源资产离任审计评价的指标选取：基于资产负债表
（一）指标选取说明
基于资产负债表的海洋资源资产离任审计评价体系分为三个层次：最高层为决策层（一级指标），即需要评估领导干部海洋资源责任的履行情况;中间层为准则层（二级指标），它是评价的主指标层，包括基于资产负债表的海洋资源资产状态指标、海洋资源负债责任指标和海洋资源生态保护指标、海洋资源政策执行指标、海洋资源资金投入使用指标及社会公众反馈指标六方面;最底层（三级指标）为次级指标层，即主要评价指标的具体评价，包括总共17个指标。
1.海洋资源资产状态指标。
（1）海洋资源实物量变化量。海洋资源数量变化量=期末海洋资源数量-期初海洋资源数量。
（2）海洋资源价值变化量。海洋资源价值变化量=期末资源价值量-期初资源价值量。
2.海洋资源负债责任指标。
（1）应付污染治理成本变化量。应付污染治理成本变化量=期末应付污染治理成本价值量-期初应付污染治理成本价值量。
（2）应付生态补偿成本变化量。应付生态补偿成本变化量=期末应付生态补偿成本变化量-期初应付生态补偿成本变化量。
（3）应付使用者成本变化量。应付使用者成本变化量=期末应付使用者成本变化量-期初应付使用者成本变化量。
3.海洋资源生态保护指标。
（1）海水富营养化海域面积比例。海水富营养化海域面积比例=富营养化海域面积/总海域面积。
（2）劣四类海水水质标准海域面积比例。劣四类海水水质标准海域面积比例=达不到第四类海水水质标准的海域面积/总海域面积（劣四类水即海水水质标准低于第四类海水水质的海水）。
（3）陆源入海排污口总体达标排放率。陆源入海排污口总体达标排放率=达标排放的陆源入海排污口数/陆源入海排污口总数。
4.海洋资源政策执行指标。
（1）海洋资源相关法律法规数量。包括地方政府颁布的有关海洋资源的地方性法规、规章、规范性文件及司法文件等。
（2）海洋资源政策执行率。海洋资源政策执行率=实施的海洋资源政策数量/现有海洋资源政策数量。
（3）海洋资源政策整改率。海洋资源政策整改率=整改的海洋资源政策数量/现有海洋资源政策数量。
5.海洋资源资金投入使用指标。
（1）海洋环境污染投资占GDP比重。海洋环境污染投资=环境污染投资额/地区生产总值×100%。
（2）海洋环境污染投资增长率。海洋环境污染投资增长率=（期末环境污染投资支出-期初环境污染投资支出）/期初环境污染投资支出×100%。
（3）海洋资源资金到位比。海洋资源资金到位比=到位的海洋资源资金/拨付的海洋资源资金×100%。
6.社会与公众反馈指标。
（1）海洋环境投诉次数。一定时期内公众投诉海洋环境的数量，数据来源为环保局环境保护公报统计的环境投诉次数，以此评价地方领导环境保护情况。
（2）重大海洋环境事故发生次数。一定时期内重大海洋环境事故发生的次数，数据来源于地方政府的统计年鉴，以此评价领导干部环境保护效率效果和相关责任履行情况。
（3）公众对海洋资源环境满意度。公众对海洋资源使用和海洋环境保护的满意程度，可以通过环保局对所评区域居民的满意度调查结果来表示，这反映了地方领导干部是否履行海洋资源和环境保护责任。
（二）指标选取列示
基于上述说明，本文构建了基于资产负债表的领导干部海洋资源资产离任审计评价指标体系（详见表1。在表1中，“+”表示激励型指标，“-”表示约束型指标）。
二、领导干部海洋资源资产离任审计综合评价模型
（一）权重分配方法
由于本文所构建的领导干部海洋资源资产离任审计评价体系，包括定量指标和定性指标，计算定量指标时可从海洋资源资产负债表及政府部门相关资料中获取数据，但大多数的定性指标需要通过其他方法进行量化。层次分析法则可以将影响海洋资源的各个因素通过层级的划分，确定各个指标的评分标准，量化定性指标以确定各个评价指标的重要性影响程度。因此，本文选择层次分析法来确定指标权重。
（二）评价模型的构建
1.评价模型构建的标准。对于定量指标，各个量化指标数值代表的含义不同，且定量指标也分为时点指标和时期指标。对于时点指标，当领导干部离任时，可将领导干部离任时的定量指标的数值与其前任领导干部离任时的对应指标数值进行比较，确定得分;对时期指标，可将领导干部离职时的指标数值与其任职期间对应指标的平均值进行比较，确定得分。具体评分标准可以通过定量指标值的增加或减少来确定，正向定量指标数值增加或反向定量指标数值减少均评为优，得85分，正向数值减少或负向数值增加按变化幅度打分评价：0—5%被评为良好，6%—15%被评为合格，15%及以下被评为差，并相应赋予分值。
针对定性指标，如本指标体系中的公众对海洋资源环境满意度指标，可以通过环保局对所评区域居民的满意度调查结果来表示，表现为优秀（85—100分）、良好（75—84分）、及格（60—74分）和不及格（60分及以下）。
2.评价模型的构建。在确定了指标权重及构建评价模型的标准的基础上，构建领导干部海洋资源资产离任审计综合评价模型，如下所示：
S=[12AiWi][+13BiWi]+[13CiWi]+[13DiWi]+[13EiWi]+[13FiWi]
其中：S为领导干部海洋资源资产离任审计综合评分;Wi为各三级指标权重;Ai为各海洋资源资产状态指标得分;Bi为各海洋资源负债责任指标得分;Ci为各海洋资源生态保护指标得分;Di为各海洋资源政策执行指标得分;Ei为各海洋资源资金投入使用指标得分;Fi为各社会与公众反馈指标得分。
结合领导干部海洋资源资产离任审计的实际情况，依据计算得出的領导干部综合得分，可将领导干部管理海洋资源资产和保护海洋环境的责任履行情况分为：优秀（85—100分）、良好（75—84分）、一般（60—74分）、较差（60及以下）四个等级。
三、领导干部海洋资源资产离任审计评价体系的案例分析
（一）案例情况简介
1.舟山市海洋资源资产基本概况。舟山市位于浙江省东北部，为地级市，海域面积为20 800平方米，渔业、港口和旅游为其三大支柱产业。舟山拥有庞大的海水产品生产加工和销售产业，是我国为数不多的天然深水港之一，其附近海域海洋生物资源丰富，海洋生物种类繁多。
2.舟山市海洋资源资产离任审计的开展情况。对领导干部自然资源资产离任的审计是审计领域的一个全新课题，舟山市大力推进海洋渔业系统领导干部自然资源资产审计，积极开展领导干部海洋资源资产离任审计，创新思路和方法，采取多种措施，对领导干部离任时海洋资源资产方面履职情况进行审计，现已取得初步成果。舟山市下属定海区、岱山县审计局均于2018年对其海洋与渔业局局长进行了海洋资源资产离任审计，并出具了审计报告。
（二）评价体系应用
1.核算指标数值。在对本文构建的综合评价模型进行实际运用时，需结合实际状况进行适当的调整。因海洋资源资产价值量数据及海洋资源负债数据无法获取，因此在实际运用时暂不考虑海洋资源价值变化量指标及海洋资源负债责任指标。在评价打分时，以领导干部上任当年2015年为基准年，将任职期间2016—2018年各指标数据均值与基准年同一指标数据进行比较打分（注：2018年舟山市海洋环境公报尚未发布，因此表2至表3中两年均值代表该领导干部任期内2016、2017年两年数据均值）。舟山市海洋与渔业主管部门前任局长离任审计各评价指标得分具体分析如下页表2所示。
（1）海洋资源资产状态指标。该领导干部任期内海洋生物资源种类逐年减少，该市海洋生物多样性遭到了一定程度的破坏，因此相应指标得分82分;海洋空间资源和海洋旅游资源数量在2015—2017年间保持恒定，对应指标得分均为85分。总体来说，该市海洋资源资产在其任职期间基本保持稳定，其对海洋资源资产的开发利用较为恰当。
（2）海洋资源生态保护指标。该市海水富营养化海域面积比例在2016年较2015年有所上升，时任舟山市海洋与渔业主管部门前任局长积极采取措施，在2017年将该比例降为84.15%，在该指标方面，其总体表现良好，打分85分;劣四类海水水质标准海域面积比例逐年下降，达标排放的陆源入海排污口逐年增加，因此相应指标得分分别为87分和95分。这表明该领导干部任职期间该市海洋环境有所改善，其对海洋环境的保护工作做得较好。
（3）海洋资源政策执行指标。在2015—2017年期间，该市海洋资源相关法律法规数量逐年增加，海洋资源政策执行率和海洋资源政策整改率稳步提高，因此该领导干部此类指标得分分别为海洋资源相关法律法规数量指标86分、海洋资源政策执行率指标85分、海洋资源政策整改率指标90分，其海洋资源政策执行工作方面表现良好。
（4）海洋资源资金投入使用指标。该领导干部任期内海洋环境投资逐年减少，海洋环境污染投资增长率在2016—2017年一直为负增长，且专项资金到位比例也有所下降，将其任期内此类指标数据与其上任前2015年相应指标数据进行对比，对其任职期间海洋资源资金投入使用指标进行打分，其得分分别为56分、43.5分和80分，得分整体偏低，这说明其在任职期间存在海洋污染治理投入过少、专项资金不到位等问题，其应对这些问题负领导责任。
（5）社会与公众反馈指标。在该领导干部任职的2016—2017这两年内，该市海洋环境投诉次数较其上任前有所减少，且均无重大海洋环境事故发生，据舟山市环保局民意调查结果显示，该市公众对海洋资源环境的满意度也有所提升，因此该领导干部此类指标得分分别为海洋环境投诉次数指标85.5分、重大海洋环境事故发生次数指标85分、公众对海洋资源环境满意度指标93分，这表明该市市民较为认可其在职期间履职情况。
2.确定指标权重。本文将海洋资源资产状态指标（A）、海洋资源生态保护指标（B）、海洋资源政策执行指标（C）、海洋资源资金投入使用指标（D）、社会与公众反馈指标（E）设置为相同权重，根据各准则层下的各个具体指标的相对重要性，运用YAAHP软件确定各准则层下的各具体指标的权重。详见表3。
由表3可知，在该评价体系中，公众对海洋资源环境满意度指标所占权重最大，表明离任审计评价注重公众满意度，其是否认可被审领导干部在职期间工作表现;其次是海洋资源政策执行率、海洋资源资金到位比、劣四类海水水质标准海域面积比例，这表明在离任审计评价中，审计重点为相关政策法律法规是否得到有效执行，专项资金是否到位，海水水质是否得到改善。
3.计算综合得分。根据量化的各指标分数以及确定的指标权重，计算各指标的加权分数。舟山市海洋与渔业主管部门前任局长海洋资源资产离任审计评价综合得分为：
FiWi=83.58。根据领导干部离任审计评价结果等级表可知，83.58分处于75—84分之间，属于良好等级，这表明该领导干部在任职期间履职情况较好。
（三）评价结果分析
在本案例中，舟山市海洋与渔业主管部门前任局长离任审计综合得分为83.58，这表明其在任职期间较好地履行了管理海洋资源资产和保护海洋环境的责任，该评价体系评价结果与现实审计结果相符。
但在肯定其成绩的同时，发现其在海洋资源资金投入使用方面得分较低，这能够提醒该市海洋与渔业主管部门现任领导今后的工作重点以及整改方向。在管理海洋资源和保护海洋环境时，首先应加大海洋污染治理的投入，增加海洋环境污染投资占GDP的比例;二是应加强对海洋专项资金使用的监督管理，建立海洋资源大额资金支付的审查和核查机制，加强合同管理;三是建立海洋资源专项资金跟踪管理制度，保障专项资金使用的真实性和绩效性，提高海洋资源资金到位比。
四、结论与建议
（一）结论
1.本文基于海洋资源资产负债表的分析，设计了包括海洋资源资产状态指标、海洋资源负债责任指标、海洋资源生态保护指标、海洋资源政策执行指标、海洋资源资金投入使用指标和社会与公众反馈指标六个方面在内的领导干部海洋资源资产离任审计评价体系。之后运用层次分析法来确定权重，并确定了各指标的评分标准，最后构建了综合评价模型并加以实际运用。
2.本文結合舟山市海洋与渔业主管部门前任局长的离任审计，验证了海洋资源资产离任审计评价体系在实践中的适用性。案例应用结果表明：本文所构建基于资产负债表的领导干部海洋资源资产离任审计评价指标体系较为全面完整，具有切实可行性，且审计评价结果真实可信。但该指标体系仍存在许多问题，如少数指标基础数据缺失、未充分落实差异化评价需要，以及被审计领导干部责任认定不清等，因此该评价体系仍需不断完善。
（二）建议
1.降低指标数据的获取难度。我国尚未形成一套统一的海洋资源资产负债表，因此本文评价体系所涉及的海洋资源资产价值量指标以及海洋资源负债责任指标数据较难获取，应通过建立数据库、统一统计口径以及由具体职能部门负责等措施，降低指标数据的获取难度，提高数据的准确度和代表性。
2.建立差异化评价体系。为实现差异化评价，在运用评价体系时，必须充分考虑现实因素，结合被审计领导干部所属地区实际情况适当调整评价体系，落实全国主体功能区规划;并针对不同的评价指标设定弹性的评价标准值，解决由于使用统一静态的评价标准值而带来的评价结果缺乏弹性变化的问题，在考虑空间差异的基础上，我们也要充分考虑时间差异。
3.建立全过程评价体系。通过分析领导干部行为与结果之间的因果关系，可以在一定程度上认定其履行的责任以及该履责行为所导致的结果，基于此建立的全过程评价体系，可以在一定程度上界定领导干部受托管理责任，明确各自权责划分。J
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【作者简介】
张露，硕士研究生;主要研究方向：环境会计。
俞雅乖，女，教授，博士，硕士生导师;主要研究方向：环境审计。
