新租赁准则的变化及影响

    陈文琳 盛倩

    一、新租赁准则发布的背景

    随着租赁业务的不断发展，为了满足业务的需要，租赁相关的准则也越来越完善。2006年，我国财政部在2001版的《企业会计规范-租赁》基础上发布了《企业会计准则第21号-租赁》（以下简称“CAS21-2006”），该准则与国际租赁准则IAS17趋同。IAS17主要是按照风险报酬是否转移作为划分租赁的基础，主要分为两大类别，一个是融资租赁，另一个就是经营租赁。两者最大的区别就是，前者需要将相关的资产和负债全部计入到表内，而后者则没有该规定，只要求进行表外披露。这种情况就容易导致很多公司通过人为的办法来操控报表，强行将一些本应归入融资租赁的业务划入到经营租赁，这样的操作对于公司来说就能在一定程度上降低自身的资产负债率，让报表看起来更加完美。但是，这样操控的后果却是使得报表失去了真实性和准确性，以致于无法提供准确的信息给财务信息的使用者。因此，为解决原租赁准则存在的问题，也就伴随着新的国际租赁会计准则IFRS16出现了，并宣布新国际租赁准则于2019年1月1日正式生效。随着IFRS16的发布，我国财政部也对租赁准则做了进一步的修改，最终于2018年12月发布了修订的《企业会计准则第21号-租赁》（以下简称“CAS21-2018”），与IFRS16趋同，并同时生效。新准则主要是把租赁的两种处理方式变成了单一模型。對资产进行了重新定义，规定经营租赁的资产也要计入资产负债表内，这样处理有效地遏制了表外融资的现象，解决了原租赁准则存在的一些问题。

    二、新租赁准则的主要变化

    新的租赁准则的出现，也就意味着相关的会计处理存在一定的变化。从整体上来看，出租人的会计处理变化不大，大体就是完善了信息披露的相关要求。主要的变化还是在承租人方面。新租赁准则采取了两租合一的方法，将两种租赁模式的处理方法规定为一样的。这在一定程度上遵循了会计的实质重于形式的特点。这也是整个准则修改的重点和核心。那么，具体来看主要有以下几个方面：

    （一）新增了租赁的识别、分拆及合并等原则

    新租赁准则明确了租赁的识别特征为“让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利以换取对价”，对于相关的识别、分拆和合并，准则也明确地进行了一些规定和处理原则。比如，如果一个合同中同时包含了租赁和非租赁的部分，那么对于会计来说，就要将其根据一定的标准进行划分。

    （二）承租方会计处理的变化

    旧的租赁准则将租赁分为融资租赁和经营租赁。融资租赁中承租方需要将租赁所得的资产计入资产负债表内，并确认相应的负债。另外，对于相关的费用，都是采用实际利率法进行摊销;而经营租赁对于与承租方相关的资产和负债都不需要在表内记录，只需要在表外进行披露。这种情况容易导致财务报表被人为操控，降低了财务报表的准确性，也无法给报表使用者带来准确有效地信息。因此，新租赁准则在这一点上进行了修改，明确了“使用权资产”，并通过“两租合一”的方法，使得经营租赁也同融资租赁一样，承租方也需要将相关的资产和负债计入表内。

    （三）售后租回交易

    在售后租回交易方面，新旧租赁准则的主要变化在于，新准则主要是根据IFRS15中销售的确定条件来确定一项业务是否属于销售，以此来判定售后租回交易。那么，就存在两种情况，如果一项业务中双方都将该项业务分别作为销售和租赁来处理，那么这种情况就是属于售后租回交易;相反地，如果都作为融资租赁处理，那么就要按照IFRS9的相关规定进行相应的会计处理。

    （四）关于承租人的后续计量

    对于后续计量，主要有以下几个方面：第一个主要是增加了选择权重新评估的一种会计处理方法。这种方法对于承租人面对一些重大的事件和变化进行了一些详细规定。比如说，如果承租人面临了一个重大事件，那么如果该事件会在一定程度上影响企业的选择权，那么企业应该对这种选择权进行重新评估，确定这种影响是否重大。其次就是后续计量方面，在租赁开始日后，企业主要通过事先规定的固定的利率对相应的费用进行摊销，然后计入到相应的损益中去。但是在旧的租赁准则中，经营租赁和融资租赁是存在不同的规定的。前者直接计入到费用里面，而后者需要计入资产负债表内，然后才能进行相应的摊销。

    （五）关于简化会计处理的规定

    新租赁准则提出这一简化会计处理这一规定，主要针对的是短期的资产和价值比较低的资产。短期资产指的是租赁期在12个月内的资产，对于低价值资产，新租赁准则还没有做出具体的规定。

    三、新租赁准则的修改对企业的主要影响

    （一）对承租人财务报表的影响

    现行准则对于经营租赁业务相关的资产和负债是不计入表内的，所以容易出现表外融资的情况。为了解决这一问题，新租赁准则修订出来了。但是如果执行新租赁准则，企业的资产负债表中的资产和负债会增加，从而会导致资产负债率增加;其次，对于现金流量表来说，经营活动现金流量等相关的数据也会发生变化;对于利润表来说的话，影响不大，只是会存在前期利润偏低，但是后期会逐渐增高。

    （二）对利益相关者及监管的影响

    对资本市场的投资者来说，受新租赁准则给企业对外披露信息产生的影响，企业应当做好与其投资者及股东就此问题的解释说明和沟通。企业还必须考虑企业债权人的要求，比如财务指标的变化对银行贷款产生的影响，是否满足银行贷款时对企业财务指标衡量的要求，银行授信额因此是否受到影响等。新租赁准则给企业财务指标及信息披露带来的变化是否符合上市监管机构的指标要求，以及其他政府机构监管的要求。

    （三）对企业决策的影响

    新租赁准则实施前，承租人更多的选择租赁资产可能是为了避免在财务报表上反映更高的资产负债率。新租赁准则实施后企业对租赁资产的列报和披露要求，会影响企业对资产“买还是租”的业务决策。出租人的策略也需要更具市场变化而进行调整。

    （四）对所得税处理的影响

    新租赁准则中统一了会计处理方式，在这之中所得税法对融资租赁会存有会计和税法之间的差异，而新准则还把经营租赁也引入其中的话必定是会影响到递延所得税资产与负债的，更加的加重了企业的资产负重。

    四、结语

    近几年来，在市场经济迅速发展的大前提下，租赁行业飞快地崛起，在资本市场扮演着举足轻重的角色，也因此很多大企业开始抓住这个机遇，以租赁为突破口来进行融资，很大程度上促进了企业资金的流动。由于租赁被推到了在风口浪尖上，随着而来的是新租赁准则的到来，很多的租赁规则和相关的一些制度都发生了改变，这对于企业来说，一方面意味着新的机遇，另一方面，新的制度往往还不完善存在很多弊端，对于企业的发展很是不利，特别是对于中小企业，存在一些阻碍发展的因素，在承租人、企业财务、企业投资等方面或多或少的都有影响，因此，企业要提高对新准则的认知，有利的有效的利用，不利的很好的去规避，积极的采取应对措施，才能利用新准则带来的机会更上一层楼。（作者单位：中南林业科技大学）