“区块链+会计”应用研究
敬志勇 尹佳佳
【摘 要】 区块链时代已经到来，从会计角度来看，区块链技术是一种全新的高级簿记方法，可以降低现有信用系统的成本并提高现有信用系统的效率。首先总结国内外学者对于“区块链+会计”应用的研究现状，再运用德勤Rubix企业区块链平台在跨境支付、会计记账、数据存储和业务审计四个方面的运作流程说明区块链技术给企业会计带来的变革，最后基于外部环境和内部能力运用SWOT模型分析“区块链+会计”应用的优劣势，就区块链对会计领域的影响和发展趋势进行分析，为现阶段企业、咨询公司和社会监管部门如何应对区块链技术对企业会计带来的变革提供建议。
【关键词】 区块链+会计; Rubix区块链平台; SWOT模型
一、引言
区块链其实质上是一个对等网络p2p分布式账本数据库，2008年日本学者中本聪（Satoshi Nakamoto）在其论文《Bitcoin：A Peer-to-Peer Electronic Cash System》中首次提出[1]。自此，国内外各行各业都开始广泛关注和研究区块链技术，并积极引用区块链技术到本行业领域中，产生了多元化“区块链+”，如“区块链+金融”、“区块链+科技”以及“区块链+电商”等。2018年蚂蚁区块链技术首次全面参加双11的海外产品溯源，给每个产品贴上标签，告诉消费者商品的全链路信息。不可否认的是，“区块链+”的浪潮已经到来。实际上区块链技术对会计行业的影响是巨大的，区块链技术的去中心化、分布式记账、公开透明和不可篡改等特性让会计信息的真实性、准确性有了极大的保障[2]。企业也在积极将区块链技术应用于会计领域中，德勤推出Rubix企业区块链平台，金蝶和用友也在进军区块链领域，探索在会计领域中应用区块链这一创新技术。
区块链、大数据与人工智能是影响未来的关键技术，区块链的去中心化、去信任、集体维护和可靠数据库等特点解决了各个实体领域之前所不能解决的问题，带来了技术的变革。但是任何事物都具有两面性，区块链技术的变革必然伴随着挑战。区块链技术在实际应用中也存在问题，企业需要不断地调整战略模式，与其相互磨合。2018年，徐忠等[3]发布了题为“区块链能做什么不能做什么？”的工作论文，指出区块链应用应该基于实际情况，不应该过分夸大或者迷信区块链功能。如何发挥好区块链技术的正能量，使其更好地服务于实体经济，仍然需要不断探索。
二、区块链技术在会计中应用的文献研究
（一）“区块链+会计”颠覆了传统会计
1.基于区块链的会计信息系统保障了会计信息的真实可靠性，能够有效抑制财务造假行为。管亚梅[4]指出基于云会计平台的会计信息可靠性没有得到有力保障，会计信息仍存在失真现象，会计造假现象频出。谭青等[5]认为将区块链技术引入动态会计信息平台，可以解决会计系统中因为信息不对称带来会计信息的不可靠性问题，降低利益相关者的投资损失，缓解委托代理矛盾。同时说明基于区块链技术会计系统的不可修改性，能够防止财务舞弊的发生，解决了会计信息的准确性、及时性和可靠性等问题。程平等[6]通过构建基于区块链技术的采购活动大会计模型，说明其在实际应用中能够为采购活动管理会计提供服务，可有效保证交易数据的唯一性，使得人为无法对历史信息进行虚构和篡改，提高了会计信息质量。
2.区块链会计信息系统能够消除信息不对称，降低交易成本以及运作成本。Lazanis[7]指出区块链技术能够实现点对点交易，自动结算和更新账本，认为区块链技术可以极大程度地保证会计信息的真实准确性，并且双方之间的交易不需要通过中间机构来完成，可直接进行交易，大大降低了交易佣金成本，简化了财务部门的交易流程，降低了运作成本。司淑娴[8]提出区块链技术下数据交易会“线上加密”，会计核算信息的传导不再是点对点的形式，而是点对网的形式传导：通过分布式节点的计算机共同完成数据维护、更新和检查工作，这不仅节省了交易成本，还可以降低主观判断因素对会计信息的影响，使得会计核算更加公允可靠。贺慧[9]指出传统财务的中心化特点将会导致财务会计的对账成本、审计成本的增高和第三方中介机构代理成本的提高，而具有去中心化特点的区块链技术的加入，能够降低维护成本，调动每个参与成员的积极性，信息沟通效率增加，降低企业的财务运行成本。
3.区块链的公开透明和不可篡改性的分布式财务系统，能够加强会计监督质量。王洪华[10]对企业会计监督进行了研究，表明会计监督在规范会计核算和提升企业价值等方面都具有重要意义，但是根据相关实际情况，我国会计监督存在着监督力度不足和方法不恰当等问题，表明我国传统会计中会计监督还存在很多不足之处。许金叶等[11]用区块链技术的特点：不可逆的分布式财务系统、不可篡改性、安全密钥、智能合约、公开性和透明性出发，说明区块链技术应用到会计中能够使得会计监督质量得到保证，并且提出了将区块链技术应用于会计监督的相关建议，为区块链技术在会计监督中的应用提供了理论依据，促进了会计监督结合区块链技术的发展。袁广达等[12]说明区块链技术的时间戳签名特征可实现审计人员直接访问区块中的有效信息、实时调阅所需审计的会计账目，另外区块链的不可篡改性为会计信息是否存在重大错报提供了合理保证，避免了审计工作中的舞弊行为。区块链技术的加入能够有效加强审计监督。
（二）“区块链+会计”在应用过程中可能存在的问题
钟玮等[13]从会计确认、计量、记录和报告四个方面分析了区块链技术对会计业务的重要价值和场景应用，同时总结了当前会计业务应用区块链技术面临的两大挑战：（1）分布式账簿挑战中心化记录的会计基础业务架构和业务规则;（2）区块链会计时效性挑战当前会计业务数据资源管理能力。Rückesh？覿user[14]认为区块链技术在会计中的应用是利用分散的共识机制，以稀缺资源的消耗为基础，导致在不需要任何第三方的情况下验证交易，区块链技术应用到会计中可以让财务会计信息有所保证，但是管理会计欺诈问题还有待解决。因此，进一步的研究应侧重于推进共识机制，特别是管理控制能力，具體应用的建议必须强烈关注实际问题。Hambiralovic et al.[15]以区别于复试记账法的三式记账区块链会计核算为例，说明个人企业应用其可以在会计核算中的自动化、防止欺诈、增加信任方面获得好处以及让更复杂的商业交易成为可能，但是同时也说明审计人员的风险判定、银行在运营中的风险控制分析和税务机关税收政策的制定，这些领域的研究仍然是高度未知。这种三式记账系统不一定是最佳的会计解决方案，未来研究需要探索其他区块链会计方法并进行比较。将区块链技术与会计系统融合在一起确实解决了现阶段财务系统所存在的各种问题，但是在实际运用过程中，依然还有很多问题需要解决，如何运用好区块链会计信息系统还需要不断探索。
（三）文献评述
2015年左右，国内外学者开始对区块链在会计行业的应用进行研究，时间较晚。区块链技术正处于从实验室到实体经济中实际应用的探索阶段，但是目前学者们关于区块链具体的案例和模型分析研究较少，大多数学者主要探讨的是区块链技术的特点及其运用到会计行业中会产生怎样的颠覆变革，很多都只是笼统性地说明了“区块链+会计”[16]带来的应用价值，还存在着很多弊端。学术研究需要及时地更新，学者们应该结合一定的实体应用来探讨“区块链+会计”应用的发展状况，为区块链会计系统的开发提出一些建议。本文结合发展较为成熟的“区块链+会计”应用：德勤Rubix企业区块链平台展开讨论。
三、德勤Rubix企业区块链平台介绍与分析
2015年四大事务所之一德勤推出了“一站式区块链软件平台”服务Rubix平台，其大部分工作集中于以太坊（Ethereum）协议。Rubix平台的一个重要应用项目是Deloittes Perma Rec，这是一个全球性分布式账本，其会与SAP和Oracle等各种财务报告系统进行链接，会计师事务所审计人员可实时访问相关数据，进行全覆盖的审计工作与自动化的纳税申报[15]，提高了经营过程的透明度，使得用户和监管部门同时受益。另外，基于德勤Rubix企业区块链平台，公司在私有区块链中建立的公开透明的财务系统，授权用户可在其中记录与访问交易数据，保证了交易数据的完整性与可靠性[17]。目前，Rubix已经得到很多公司的认可，并在Rubix平台上建立了自己的区块链财务系统。在Rubix平台上建立的分布式账本对跨境支付、会计记账、数据存储和业务审计等方面都具有重大影响，可以显著降低成本和提高工作效率，使得企业具有更大的竞争力。下面从四个方面的变革来说明Rubix企业区块链平台的工作流程。
（一）跨境支付
虽然大多数银行传统的跨境支付模式中都使用环球同业银行金融电讯协会（SWIFT）系统，但其也有一些不足。例如，网络用于国际转移支付费用相当高，高达7%;电汇付款需要通过多个机构，如汇款行、中央银行、代理银行和收款行。每个机构都有自己的会计系统清算系统，资金到账需要一周以上;银行的监管成本高，并且跨境支付流程复杂，涉及到的信息数据较为复杂，需要较高的技术水平与资金的支持。
基于区块链的跨境支付中，Rubix平台的汇出机构、银行、外汇做市商和汇入机构都加入区块链支付网络，共同构建支付网关，交易发起和支付结算同时进行（如图1）。这可以满足支付结算中涉及的所有网关节点共同维护交易记录和参与一致性检验的需要，从而消除了银行或金融机构之间烦琐的对账过程，可以绕过中转银行，降低转移成本，提高了跨境汇款的安全性，加快了结算与清算的速度，只需要8秒钟就可以实现银行间的跨境汇款业务，实现了高效率的跨境支付。
（二）会计记账
在Rubix平台中，企业会计记账方法是基于区块链技术的三方记账模式。Grigg[18]通过加密锁定双方之间的交易，提出了第三方入账即三式记账模式，三式记账会计是指将双方记录在一本共享的账本中，而不同于之前交易双方分别在私人管理的独立数据库中保存和调整同一交易记录。基于区块链技术的Rubix平台能够实时记录交易，这将使得大型企业摆脱复杂的传统发票、文件、合同和支付流程，并且可以保证交易双方会计信息记录的准确性。可以一个简单的例子说明三方记账模式，如图2所示。
A企业和B企业之间发生交易，且A、B企业都建立了各自的区块链财务信息系统，交易发生时可以自动生成记录，并且每一条记录又会在加入数字签名与时间戳后广播到区块链系统中。区块链中的每个区块的内容在接入链前必须要通过全网节点的共同验证，才能被区块链系统所接受，最终形成A企业账本、B企业账本与第三方账本，并且第三方账本清楚地显示了A、B企业双方账本记录之间的联系。由于记录上有交易双方授权的数字签名，表明原始信息已由交易双方确认，确保了交易信息的真实性和可靠性[19]。
（三）数据存储
在传统大型的集中式的数据存储中，往往需要较高的资本运营支出，并且中心化数据存储容易受到一些外界攻击和人为破坏等，其安全性和可靠性存在威胁。基于Rubix平台财务系统的数据存储模式为去中心化模式，每个授权用户都可以访问与查看公司每一笔交易，每一个交易节点都有加密技术来保障数据的安全性，可实现较低成本和较高可靠性的大规模数据存储。在图3中，公司A与B之间进行交易，会产生合同、發票和银行回单等文件，其中链上会有链接公司B的接口，也有链接银行的接口，公司A、B和银行都可以获得交易过程中产生的文件，共同确认交易的真实性，并且每一笔交易产生的数据和文件信息都会加上具有时间戳的不可逆记录，保证了数据信息的真实性与完整性。此外，区块链财务系统会实时监控财务数据信息，保证其不受恶意篡改，同时也会让新发生的交易和历史记录进行匹配核对，便于追踪。
（四）业务审计
如图4所示，在Rubix平台上，企业所有经济业务都是在区块链上记录，会计师事务所审计所需要的财务数据都可以直接在区块链中获得，审计人员可以实时监控公司账本，从而减少欺诈和假账，实现“实时审计”。同时“自审计”时代即将到来，区块链财务系统具有的分布式会计责任特性让整个区块链网络中所有参与员工共同承担提交真实、合法、完整会计资料的责任，这将会降低传统第三方检验机构的重要性，因为企业可以利用区块链财务系统自行证明其企业会计信息的可靠性和经营交易的完整性[20]。因此，区块链技术可以在客观性、独立性、公正性和透明度方面弥补第三方审计中存在的缺点，可以满足投资者、债权人等企业利益相关者对于审计报告的真实性、准确性与有效性的相关需求[21]。
四、“区块链+会计”优劣势：SWOT分析
区块链技术在会计中的应用给会计行业带来了变革，但是区块链技术变革的到来必然伴随着挑战，其在实际应用中也存在问题。本文基于外部环境和内部能力运用SWOT分析模型分析“区块链+会计”应用的优势与劣势，给现阶段企业、咨询公司和社会监管部门应对区块链技术对企业财务带来的变革提供建议。SWOT矩阵分析模型如表1所示。
（一）SO战略（优势、机会组合）
我国区块链发展起步较晚，但是具有较大的发展潜力。根据2019年国际数据公司（IDC）《全球半年度区块链支出指南》数据显示，2018年中国区块链市场支出的规模约为15亿美元，预计2019年中国区块链市场的支出将达到29亿美元。随着我国央行对区块链技术关注的加深、国外最新科技进展的溢出效应、海外以太坊作为区块链技术标准的逐渐确认和基于区块链技术更加成熟和可投资竞标应用的增加，区块链有望成为“互联网+”之后的下一个热门追捧对象。德勤Rubix平台已经发展成为会计业内比较成熟的区块链平台，其能够长期记录保存数据以及为记录合规情况、开展合规管理提供可靠支持;能够消除支付周期和资产转移滞后的情况，有助于降低会计和审计成本、提高会计记录的精准度并提升交易的合规效率;帮助企业建立区块链基础设施，为客户提供区块链市场服务。
（二）WT战略（劣势、风险组合）
目前德勤Rubix企业区块链平台在运行过程中存在着技术半成熟、共识机制不全面等挑战。下面从技术、共识机制和政策监管方面分析Rubix平台在应用过程中存在的内部劣势和外部风险。第一，是技术问题，软件实现本身的漏洞是无法避免的，完整的分布式系统缺乏有效的调整机制。Rubix平台去信任基础需要高强度的技术支撑，虽然目前其高强度数学算法和加密技术还没有被攻破，但不能保证永远安全，当未来量子计算机技术出现时，区块链技术的核心算法可能会被破解。第二，是共识机制问题，共识问题是多系统相互协调的一个计算机科学问题，其保证了分布式账本的完整性。区块链网络的分布式账本是建立在庞大数量节点基础上的，目前区块链的共识机制种类过少，不足以支持大规模商业应用，只有实现大规模的统一应用才能将区块链技术的优势发挥到极限。当Rubix平台被全世界大范围应用时，则需要更加全面的共识机制来保障运行。第三，是政策监管问题，区块链技术已经从一小部分技术人员的关注变成政府和企业关注的问题，但是关于区块链技术的政策监管还存在空白，企业应用基于区块链技术平台的许可，以及应用区块链技术的财务人员和审计人员的执业证书的政策监管方面存在空缺。
（三）WO战略（劣势、机会组合）
第一，要加强企业会计人员培训，熟练掌握区块链财务系统的使用。企业在Rubix平台上建立财务系统时，财务人员的做账模式和审计人员的审计程序都将发生根本性改变：从“复试记账法”到“三式记账法”的转变、从传统的审计模式到“实时审计”和“自审计”的转变。目前大部分财务人员对“三式记账法”不熟悉从而不能加以准确和高效的应用，需要组织财务人员共同学习企业区块链财务系统的使用方法，提高财务人员运用区块链财务系统的专业技能。另外“自审计”时代的到来会削弱审计业务，迫使会计师事务所增加管理咨询和税务服务以及其他新的鉴证业务，这就要求注册会计师要不断地学习新知识实现自身的转型来适应区块链财务系统的广泛应用。第二，应加大对区块链财务系统的技术研发投入。Rubix平台走出实验室，但仍处于探索阶段，现阶段的技术水平还不能够支撑我们对于区块链财务系统的展望，只有不断地创新才能让Rubix平台的发展更加成熟、在更多方面实现突破和在国际范围中被大规模应用，从而创造一个更公平、更透明，更有效率的可持续发展商业环境。
（四）ST战略（优势、风险组合）
首先，作为一项创新技术，要适应政府的监管要求，区块链的去中心、自治化的特点淡化了国家监管的概念，然而所有的创新都需要符合监管要求，对区块链技术的监管在一定程度上能够加速区块链的落地应用，保证区块链技术的良性发展。基于Rubix平台的区块链财务系统数据存储应用中，在交易发生时的各种权益证书会存储在链上并且难以被篡改，但是要从源头上保证链上信息真实可靠，这就需要相关法律予以规范，对接入区块链的结点设定基本标准，还应该出台关于企业引入区块链平台许可以及区块链会计人员执业资格的相关政策，规范企业和从业人员的行为。其次，要根据区块链财务系统的实际应用发现问题和解决问题，理论与实际应用需不断磨合，从而促进区块链技术在实体经济应用中的发展，Rubix区块链平台应用中遇到的一些难题应该及时努力解决，争取尽快跨过探索阶段进入整合期，最大限度发挥其优势。应该快速理解新兴技术与趋势对现有业务的影响，并积极使用当前较成熟的新技术应用或者软件加快企業账务管理的转型，提高企业会计处理的效率。
五、结论与建议
区块链这一创新技术在研究与应用中呈现出爆发式增长态势，但“区块链+会计”应用的发展才刚刚开始不久，仍然处于探索阶段。将区块链技术运用到财务系统中，给会计和审计行业带来了巨大的变革，本文总结了基于区块链技术的财务系统的功能如表2所示。德勤Rubic企业区块链平台是“区块链+会计”应用的一个比较成功和成熟的应用，很多公司已经开始在Rubic企业区块链平台建立自己的区块链财务系统，但是在技术和共识机制方面还需要不断完善，实现Rubix平台更加广泛与安全的应用。
新技术的变革带来了机遇，应该及时抓住机遇，使其更好地服务实体经济。但是区块链技术仍然处于探索阶段，其在应用过程中还存在着很多问题，比如技术问题和政策监管问题等，还需要不断地改进与完善。因此，企业应该增加灵活性、转变商业模式以及制定相关应对策略，更好地适应新技术带来的改变;组织财务人员共同学习区块链会计系统，提高工作效率。咨询公司应该拓展新的鉴证业务，培养更多咨询人才，为未来“自审计”时代的到来做好准备。社会监管部门应该制定关于区块链技术的相关法律法规，规范区块链会计应用中从业人员的行为，保证基于区块链技术会计应用中相关交易的合法性。企业、咨询公司和社会监管部门应用最积极的姿态迎接区块链、云计算、人工智能和大数据等新技术科技风暴的到来，促进“区块链+会计”应用的落地。
【参考文献】
[1] 伍旭川，王鹏.区块链技术应用及展望[J].清华金融评论，2016（10）：23-25.
[2] 孙健，刘梅玲.中国会计学会学术会议综述[J].会计研究，2019（1）：93-95.
[3] 徐忠，邹佳伟.区块链能做什么，不能做什么？[EB/OL].中国人民银行官网，2018-11-06.
[4] 管亚梅.基于云審计平台的我国碳审计协同机制与障碍跨越[J].学海，2016（4）：195-198.
[5] 谭青，赵佳佳.基于云计算的动态会计信息平台构建[J].财会月刊，2017（31）：26-29.
[6] 程平，王爽.基于区块链技术的采购活动大会计研究[J].会计之友，2020（2）：153-158.
[7] LAZANIS R. How technology behind Bitcoin could transform accounting as we know it[EB/OL]. 2015-01-22.
[8] 司淑娴.大数据时代对会计行业的重塑——基于区块链视角的分析[J].财会研究，2017（9）：24-28.
[9] 贺慧.“区块链+会计”的前世、今生与未来[J].会计之友，2019（18）：155-159.
[10] 王洪华.浅析当前企业会计监督的不足及完善[J].财务与会计，2014（4）：47-48.
[11] 许金叶，朱鸯鸯.区块链信息技术对会计监督的影响研究[J].会计之友，2018（1）：156-160.
[12] 袁广达，郭译文.区块链技术在会计领域中的应用探析[J].财务与会计，2019（6）：73-74.
[13] 钟玮，贾英姿.区块链技术在会计中的应用展望[J].会计之友，2016（17）：122-125.
[14] R？譈CKESH？魧USER N. Do we really want blockchain-
based accounting？ Decentralized consensus as enabler of management override of internal controls[C].13th International Coference on Wirtschaftsinformatik，2017.
[15] HAMBIRALOVIC M，KARLSSON R. Blockchain accounting in a tripple-entry system[Z].2018.
[16] 区块链技术与会计的未来[J].中国总会计师，2016（8）：148-150.
[17] 张继元，曲双石.区块链财务系统从自动化审计到公司管理自治[J].当代金融家，2016（8）：97-100.
[18] GRIGG I. Triple entry accounting[EB/OL].https：//iang.org/papers/triple_entry.html，2005.
[19] 孙，兰梦灵，姜涛.基于区块链技术的三方记账模式应用[J].财务与会计，2017（10）：54-55.
[20] 雷瑜，马.区块链技术下会计的发展与未来[J].今日财富，2018（10）：70-71.
[21] 崔春.大数据助推审计基本理论问题发展探讨——基于区块链技术[J].经济体制改革，2018（3）：85-90.
